دامنه کاربرد این استاندارد، به نحوه حسابداری سرمایه‌گذاریها و الزامات افشای اطلاعات مربوط و همینطور نحوه حسابداری سرمایه‌گذاری در واحدهای تجاری فرعی می‌پردازد.
دامنه کاربرد استاندارد حسابداری شماره 15
1. این استاندارد به نحوه حسابداری سرمایه گذاریها و الزامات افشای اطلاعات مربوط می‌پردازد.
2. نحوه حسابداری سرمایه‌گذاری در واحدهای تجاری فرعی و وابسته در صورتهای مالی واحد تجاری اصلی، دارد مگر در مواردی که در استانداردهای حسابداری مربوط به سرمایه‌گذاری در واحدهای تجاری فرعی و وابسته نحوه عمل دیگری تجویز شده باشد.
موارد زیر در این استاندارد مورد بحث قرار نمی گیرد:
1. مبانی شناخت درآمدهایی که به صورت سود تضمین شده، سود سهام و غیره از سرمایه گذاریها عاید می‌شود (استاندارد شماره 3).
2. سرمایه‌گذاری در واحدهای تجاری فرعی و وابسته در صورتهای مالی تلفیقی.
3. سرمایه‌گذاری خاص از جمله ابزارهای مالی پیچیده.
4. سرمایه‌گذاریهایی که توسط طرحهای مزایای بازنشستگی و موسسات بیمه عمر انجام می‌شود.
5. سرمایه‌گذاری در املاک.
سرمایه‌گذاری
نوعی دارایی است که واحد سرمایه گذار برای افزایش منافع اقتصادی از طریق توزیع منافع (به شکل سود سهام، سود تضمین شده واجاره)، افزایش ارزش یا سایر مزایا (مانند مزایای ناشی از مناسبات تجاری) نگهداری می‌کند.
صندوق سرمایه‌گذاری
نهاد مالی است که منابع مالی حاصل از انتشار گواهی سرمایه‌گذاری را در موضوع فعالیت مصوب خود سرمایه‌گذاری می‌کند.
سرمایه‌گذاری سریع‌المعامله در بازار
نوعی سرمایه‌گذاری است که برای آن بازار فعالی که آزاد و در دسترس است وجود دارد به طوری که از طریق آن بتوان به ارزش بازار یا شاخصی قابل اتکا که محاسبه ارزش بازار را امکانپذیر سازد، دست یافت.
- سرمایه‌گذاری در املاک
عبارتست از سرمایه‌گذاری در زمین یا ساختمانی که عملیات ساخت و توسعه آن به اتمام رسیده و به جهت ارزش بالقوه‌ای که از نظر سرمایه‌گذاری دارد و نه به قصد استفاده توسط واحد تجاری سرمایه‌گذار یا شرکتهای همگروه آن، نگهداری می‌شود.
شیوه‌های کسب منافع اقتصادی سرمایه‌گذاریها
- دریافتهای ناشی از توزیع منافع سود سهام
- منفعت سرمایه‌ای مثل افزایش ارزش
- منافع حاصل از سایر مزایا (مانند مزایای ناشی از مناسبات تجاری)
انواع سرمایه‌گذاری
اشکال و دلایل گوناگون سرمایه‌گذاریها:
- در قالب اسنادی که بیانگر بدهی پولی به دارنده آنهاست (نظیر برخی اوراق مشارکت). این نوع اسناد متضمن سود تضمین شده حداقلی می‌باشند.
- در قالب مالکیت سهام یک واحد تجاری دیگر باشند که این سرمایه‌گذاریها بیانگر حقوق مالی است.
- به صورت نگهداری داراییهای عینی مثل زمین و ساختمان و فلزات گرانبها باشند.
طبقه‌بندی سرمایه‌گذاریها
- چنانچه واحد تجاری طبق استاندارد شماره 14 داراییهای خود را به جاری و غیر جاری تفکیک کند:
- چنانچه واحد تجاری طبق استاندارد شماره 14 داراییهای خود را به جاری و غیر جاری تفکیک نکند
به منظور تعیین مبلغ دفتری آنها بر اساس این استاندارد، خصوصیات سرمایه‌گذاری ازنظرجاری یا بلندمدت بودن مبنای کارقرار می‌گیرد.
سرمایه‌گذاری جاری
به طبقه‌ای از سرمایه‌گذاریها گفته می‌شود که سرمایه‌گذاری بلند مدت نباشد.
سرمایه‌گذاری بلند مدت
به طبقه‌ای از سرمایه‌گذاریها گفته می‌شود که به قصد استفاده مستمر در فعالیتهای واحد تجاری نگهداری شود. یک سرمایه‌گذاری هنگامی به عنوان دارایی غیر جاری طبقه‌بندی می‌شود که قصد نگهداری آن برای مدت طولانی به وضوح قابل اثبات باشد یا توانایی واگذاری آن توسط سرمایه‌گذار مشمول محدودیتهایی باشد.
طبقه‌بندی سرمایه گذاریها
سرمایه‌گذاریهای بلند مدت مشتمل بر موارد زیر است:
الف. سرمایه‌گذاری در واحد تجاری فرعی و وابسته یا تسهیلات بلند مدت اعطایی به این واحدها.
ب. سرمایه‌گذاریهایی که اساسا جهت حفظ، تسهیل و گسترش فعالیت یا روابط تجاری موجود انجام شده است (سرمایه گذاریهای تجاری).
ج. سرمایه‌گذاریهایی را که نمی‌توان واگذار کرد، یا بدون تاثیر عمده بر فعالیتهای واحد تجاری قابل واگذاری نیست.
د. سرمایه‌گذارهایی که با قصد استفاده مستمر توسط واحد تجاری نگهداری می‌شود و هدف آن نگهداری پرتفویی از سرمایه‌گذاریها جهت تامین درآمد و یا رشد سرمایه برای صاحبان سرمایه واحد تجاری است.
دو شرط اصلی تعریف سرمایه گذاری سریع المعامله در بازار
1. پوجود بازاری فعال که آزاد و قابل دسترس باشد، و
2. قیمتهای معاملاتی در چنین بازاری معلوم باشد و به صورت علنی اعلام شود.
قیمت اعلام شده باید به گونه‌ای قابل اتکا بیانگر قیمتی باشد که بتوان بر اساس آن معامله کرد.
نکته: سرمایه‌گذاری سریع‌المعامله در بازار را، هم می‌توان به عنوان سرمایه‌گذاری جاری طبقه‌بندی کرد و هم به عنوان سرمایه‌گذاری بلند مدت تلقی نمود.
بهای تمام شده سرمایه‌گذاریها
بهای تمام شده سرمایه گذاریها
نحوه تعیین بهای تمام شده حق تقدم
- خرید حق تقدم: مشابه با خرید سهام
- استفاده از حق تقدم در افزایش سرمایه: چنانچه وجوهی پرداخت شود یا از مطالبات تسویه شود مبالغ مزبور به بهای تمام شده سرمایه گذاری اضافه می‌شود.
بهای تمام شده سرمایه‌گذاریها
چنانچه سرمایه‌گذاری تحصیل شده دربرگیرنده حداقل سود تضمین شده یا سود سهام تعلق گرفته و دریافت نشده باشد، بهای تمام شده سرمایه‌گذاری عبارتست از بهای خرید بعد از کسر هر گونه سود تعلق گرفته و دریافت نشده.
انعکاس به ارزش بازار
استفاده از ارزش بازار در مورد سرمایه‌گذارهای سریع المعامله در بازار موجب شناسایی کلیه تغییرات در ارش بازار سرمایه‌گذاری صرفنظر از فروش یا عدم فروش سرمایه گذاری می‌شود.
دلایل مناسب بودن کاربرد مبنای ارزش بازار برای سرمایه‌گذاریهای سریع‌المعامله در بازار که به عنوان دارایی جاری طبقه‌بندی شده‌اند:
الف. انعکاس مطلوب تر نتیجه عملیات؛ به این دلیل که هر گونه افزایش در بازار سرمایه‌گذاری، به سبب مستند بودن به دریافت وجه نقد و یا انتظار قریب به یقین به دریافت وجه نقد، معرف سود تحقق یافته دوره است.
ب. فراهم کردن ارزیابی بهتری از عملکرد مدیریت
ج. ناممکن بودن دستکاری عملیات توسط مدیریت از طریق انتخاب زمان فروش.
د. انعکاس این واقعیت اقتصادی که مدیریت توانایی تبلور این سود و زیانها را از طریق فروش سرمایه‌گذاری داشته اما به عمد چنین نخواسته است.
ه. ارائه اطلاعات مهمتر به استفاده کنندگان و مدیران، به دلیل استفاده از ارزش بازار.
و. رفع اشکال در اندازه‌گیری اقلام مشابه به قیمتهای متفاوت که تنها به لحاظ خرید در زمانهای مختلف ایجاد شده است.
تعیین ارزش بازار اوراق سریع‌المعامله
قیمتهایی که می‌توانند جهت مقاصد ارزیابی به کار گرفته شوند شامل 3 نوع قیمت زیر می باشند:
- قیمت پیشنهاد خرید: قیمتی است که انتظار می رود سرمایه‌گذاری به آن قیمت واگذار شود.
- قیمت پیشنهاد فروش: قیمتی است که انتظار می رود سرمایه گذار برای تحصیل سرمایه‌گذاری بپردازد.
- قیمت میانگین: قیمت میانگین بازار، میانگین قیمت پیشنهاد خرید و پیشنهاد فروش می‌باشد.
در انتخاب هر کدام از این قیمتها استاندارد هیچ الزمی ندارد، اما باید توجه نمود که هر مبنایی که انتخاب می‌شود باید به طور یکنواخت اعمال گردد.
در تعیین ارزش بازار اوراق بهادار باید موارد زیر را در نظر گرفت
- حجم سرمایه‌گذاری یا واگذاری آن به صورت بخش بخش.
- وجود الزام یا اجبار به واگذاری.
- حجم سهام موجود در بازار.
مبلغ دفتری سرمایه‌گذاریها
- چنانچه ماهیت و میزان سرمایه‌گذاری به گونه‌ای باشد که جذب آن توسط بازار، بدون تاثیر با اهمیت در نرخ بازار آن، ممکن نباشد، قیمت جاری باید طوری تعدیل شود که منعکس کننده عوایدی باشد که واحدتجاری به طور واقعبینانه، انتظار کسب آن را در صورت واگذاری سرمایه‌گذاری در روال عادی فعالیت تجاری داشته باشد.
- چنانچه یک “سرمایه‌گذاری سریع‌المعامله” در بازار به عنوان دارایی غیر جاری نگهداری شود، چون واحد تجاری در واگذاری آن محدودیت دارد یا تمایلی به واگذاری آن ندارد تا افزایش در ارزش آن در عمل متبلور شود، تلقی هرگونه افزایش در ارزش بازار آن به عنوان تحقق یافته، مناسب نیست و در نتیجه نباید این تغییرات را در صورت سود و زیان منعکس کرد.
- مبلغ کل سرمایه‌گذاریهای سریع‌المعامله که به عنوان دارایی جاری نگهداری می‌شود، باید بر مبنای مجموعه (پرتفوی) سرمایه‌گذاریهای مزبور تعیین شود. مبلغ کل سرمایه‌گذاریهای بلند مدت و سایر سرمایه‌گذاریهای جاری، عبارت از جمع مبلغ دفتری تک تک سرمایه‌گذاریهای مربوط است که جداگانه تعیین می‌شود.
تعیین مبلغ دفتری سرمایه‌گذاریها
نکته: مازاد تجدید ارزیابی، درآمد تحقق نیافته تلقی می‌گردد. بنابراین افزایش سرمایه به طور مستقیم از محل مازاد مزبور مجاز نیست و تنها در زمان تحقق به حساب سود و زیان انباشته منتقل می‌شود.
واگذاری سرمایه‌گذاریها
هرگاه یک سرمایه‌گذاری واگذار شود، تفاوت عواید حاصل از واگذاری و مبلغ دفتری باید به عنوان درآمد یا هزینه شناسایی شود.
هرگونه خالص مازاد ناشی از تجدید ارزیابی یک سرمایه‌گذاری که قبلا در حساب مازاد تجدید ارزیابی منظور و در آن نگهداری شده است، باید به عنوان تغییر در اجزای حقوق صاحبان سرمایه، به بستانکار حساب سود و زیان انباشته منظور شود.
تغییر طبقه‌بندی سرمایه‌گذاریها
چنانچه سرمایه‌گذاری جاری به بلند مدت تغییر طبقه‌بندی دهد، سرمایه‌گذاری بلند مدت به حداقل بهای تمام شده و خالص ارزش فروش منظور می‌شود.
صورت سود و زیان
اقلام زیر باید به سود و زیان منظور شوند:
الف. هر گونه هزینه ناشی از کاهش ارزش فروش سرمایه‌گذاریهای کوتاه مدتی که به اقل بهای تمام شده و خالص ارزش فروش ارزیابی می‌شود،
ب. هر گونه هزینه کاهش دائمی در ارزش سرمایه گذاریهای بلند مدتی که به روش بهای تمام شده ارزیابی می‌شود، و
ج. هر گونه برگشت کاهشهای قبلی موارد بالا با توجه به تغییر در شرایط.
موسسات تخصصی سرمایه‌گذاری
موسسات تخصصی سرمایه‌گذاری که از توزیع سود حاصل از واگذاری سرمایه‌گذاری منع شده‌اند، باید سود یا زیان حاصل از واگذاری سرمایه‌گذاری و نیز تغییرات ارزش سرمایه‌گذاریها را که طبق الزامات این استاندارد به سود و زیان منظور می‌شود، نخست در صورت سود و زیان منعکس و سپس از طریق تخصیص سود به حساب اندوخته‌های غیرقابل تقسیم منتقل کنند.
افشا
اطلاعات زیر باید در صورتهای مالی افشا شود:
الف. رویه‌های حسابداری مورد استفاده برای سرمایه‌گذاریها مشتمل بر نحوه حسابداری تغییرات مبلغ دفتری،
ب. مبلغ سرمایه گذاریهای سریع المعامله در بازار که به عنوان دارایی جاری نگهداری شده است،
ج. مبلغ درآمد حاصل از سرمایه‌گذاریهای سریع‌المعامله در بازار که به عنوان دارایی جاری نگهداری و به روش ارزش بازار ارزیابی شده است، شامل درآمد حاصل از تغییر در ارزش بازار و تفکیک جداگانه سود و زیان ناشی از انتقال سرمایه‌گذاری بین جاری و بلند مدت،
د. ارزش بازار سرمایه‌گذاریهای سریع‌المعامله در بازار که به عنوان دارایی جاری نگهداری شده و به روش حداقل بهای تمام شده و خالص ارزش فروش ارزیابی شده است،
ه. ارزش بازار سرمایه‌گذاریهای سریع‌المعامله در بازار که به عنوان دارایی غیر جاری نگهداری شده است،
و. مبلغ هر گونه سود یا زیان ناشی از واگذاری سرمایه‌گذاریهای بلند مدت،
ز. مبلغ هرگونه ذخیره برای کاهش دائمی در ارزش سرمایه‌گذاریهای بلند مدت،
ح. محدودیتهای قابل توجه در رابطه با امکان تبدیل سرمایه‌گذاریها به نقد یا وصول درآمد و عواید واگذاری آنها، و
ط. در مورد موسساتی که فعالیت عمده آنها سرمایه‌گذاری در اوراق بهادار است، صورت تحلیلی پرتفوی سرمایه گذاری.
تاریخ اجرا استاندارد حسابداری شماره 15
الزامات این استاندارد در مورد کلیه صورتهای مالی که دوره مالی آنها از تاریخ 1380/01/01 و بعد از آن شروع می‌شود، لازم‌الاجراست.
مطابقت با استانداردهای بین‌المللی حسابداری
با اجرای الزامات این استاندارد، مفاد استاندارد بین‌المللی حسابداری شماره 25 با عنوان حسابداری سرمایه‌گذاریها نیز رعایت می‌شود.
منبع: سازمان حسابرسی
