ملزم کردن واحدهای تجاری به انعکاس مشخص و بارز برخی عناصر عملکرد مالی است تا به درک استفاده‌کنندگان صورتهای مالی از عملکرد مالی واحد تجاری طی یک دوره کمک کند و مبنایی جهت ارزیابی عملکرد مالی و جریانهای نقدی آتی برای آنها فراهم آورد.
هدف استاندارد حسابداری شماره ۶
ملزم کردن واحدهای تجاری به انعکاس مشخص و بارز برخی عناصر عملکرد مالی است تا به درک استفاده‌کنندگان صورتهای مالی از عملکرد مالی واحد تجاری طی یک دوره کمک کند و مبنایی جهت ارزیابی عملکرد مالی و جریانهای نقدی آتی برای آنها فراهم آورد.
تعاریف
عملیات متوقف شده: یک بخش از واحد تجاری است که واگذار یا برکنار شده یا به عنوان نگهداری شده برای فروش طبقه بندی شده است، و:
الف. بیانگر یک فعالیت تجاری یا حوزه جغرافیایی عمده و جداگانه از عملیات است،
ب. قسمتی از یک برنامه هماهنگ برای واگذاری یا برکناری یک فعالیت تجاری یا حوزه جغرافیایی عمده و جداگانه از عملیات است، و یا
ج. یک واحد فرعی است که صرفاً با قصد فروش مجدد خریداری شده است.
اقلام استثنایی
اقلامی با اهمیت است که منشأ آن رویدادها یا معاملاتی می‌باشد که در چارچوب عملیات در حال تداوم شرکت واقع می‌گردد و به منظور ارائـه تصویری مطلوب، افشای جداگانه آنها، منفرداً یا در صورت تشابه نوع، در مجموع، به لحاظ استثنایی بودن ماهیت یا وقوع ضرورت می‌یابد.
تعدیلات سنواتی
تعدیلاتی با اهمیت است که به سنوات قبل مربوط می‌شود و از تغییر در رویه حسابداری یا اصلاح اشتباه ناشی می‌گردد. تعدیلات سنواتی، اصلاحات تکرار شونده معمول و تعدیل براوردهای انجام شده در سنوات قبل را شامل نمی‌شود.
یک بخش از واحد تجاری: جزئی از عملیات و جریانهای نقدی واحد تجاری است که از لحاظ عملیاتی و اهداف گزارشگری مالی، به وضوح از سایر فعالیتهای واحد تجاری متمایز باشد.
اجزای تشکیل دهنده عملکرد مالی
بخشهای متعدد فعالیتهای واحد تجاری دارای ویژگیهایی است که از نقطه نظر ثبات، مخاطره و قابلیت پیش بینی با هم متفاوت است و این امر افشای جداگانه اجزای تشکیل دهنده عملکرد مالی را در صورت سود و زیان و صورت سود و زیان جامع ایجاب می کند.
گزارش درآمدها و هزینه‌ها
- صورت سود و زیان
- صورت سود و زیان جامع
درآمد: درآمد عبارتست از افزایش در حقوق صاحبان سرمایه به جز مواردی که به آورده صاحبان سرمایه مربوط می شود.
هزینه: هزینه عبارتست از کاهش در حقوق صاحبان سرمایه به جز مواردی که به ستانده صاحبان سرمایه مربوط می شود.
صورت سود و زیان جامع
صورت سود و زیان جامع به عنوان یک صورت مالی اساسی، باید کل درآمدها و هزینه های شناسایی شده طی دوره را که قابل انتساب به صاحبان سرمایه است، به تفکیک اجزای تشکیل دهنده آنها نشان دهد.
هدف از تهیه صورت سود و زیان و صورت سود و زیان جامع
ارائه کلیه درآمدها و هزینه های شناسایی شده طی دوره مالی است.
صورت سود و زیان جامع شامل درآمدها و هزینه های تحقق نیافته است. بنابراین در هنگام تحقق، گزارش مجدد آنها ضرورت نمی یابد.
اقلام تشکیل دهنده صورت سود و زیان جامع
- سود و زیان خالص دوره طبق صورت سود و زیان.
- درآمدها و هزینه های تحقق نیافته ناشی از تغییرات آن دسته از داراییها و بدهیهایی که بر مبنای مستمر اساسا به منظور قادر ساختن واحد تجاری به انجام عملیات نگهداری می شود.
- درآمدها و هزینه هایی که طبق رهنمودهای حسابداری به استناد قوانین آمره مستقیما در حقوق صاحبان سهام منظور می شود.
- تعدیلات سنواتی (شامل اصلاح اشتباهات اساسی و آثار انباشته تغییر در رویه های حسابداری).
صورت سود و زیان جامع در قالبهای زیر به اهداف گزارشگیری مالی کمک می‌کنند
- ارائه ترکیب جنبه های عملیاتی با سایر جنبه های عملکرد مالی، و
- ایجاد امکان عملی ارزیابی بازده سرمایه گذاری واحد تجاری از طریق ارائه اطلاعاتی علاوه بر اطلاعات مندرج در سایر صورتهای مالی اساسی،
صورت سود و زیان
برای ارائه اطلاعات مفید جهت تصمیمات اقتصادی، حداقل باید موارد زیر جداگانه نشان داده شود.
- سود یا زیان عملیاتی
- سود یا زیان ناشی از فعالیتهای عادی
- سود یا زیان غیر مترقبه
ارائه جداگانه اقلام استثنایی و نتایج مربوط به عملیات متوقف شده نیز لازم است.
اقلام استثنایی
عبارت از اقلامی با اهمیت نسبی است که منشا آن رویدادها یا معاملاتی می باشد که درچارچوب فعالیتهای عادی شرکت واقع می گردد اما افشای جداگانه آنها به لحاظ استثنایی بودن ماهیت یا وقوع ضرورت می یابد.
نحوه انعکاس
مبلغ هر قلم استثنایی (منفردا یا در صورت تشابه نوع، در مجموع) باید جداگانه و ترجیحا در متن صورت سود و زیان تحت سرفصل درآمد یا هزینه مربوط افشا شود.
نمونه اقلامی که ممکن است در صورت اهمیت نسبی استثنایی تلقی شود:
- زیان بلایای طبیعی در مناطقی که وقوع آن به طورمتناوب انتظار می رود (ماهیت)
- به هزینه بردن داراییهای نامشهود خارج از فرآیند استهلاک (ماهیت)
- زیان ناشی از انتقال صنایع مزاحم به خارج شهر( وقوع)
- سود یا زیان حاصل از فروش یا خاتمه عملیات یک بخش از واحد تجاری (ماهیت)
- هزینه غیرمعمول مطالبات مشکوک الوصول (وقوع)
توقف یک بخش از واحد تجاری
- یک بخش از واحد تجاری جزیی از عملیات واحد تجاری یا گروه است که از اهمیت نسبی برخوردار بوده، به طور جداگانه قابل شناسایی باشد و فعالیتها، داراییها و نتایج مربوط به آنرا بتوان به وضوح از بقیه فعالیتهای واحد تجاری تفکیک کرد.
- توقف یک بخش جهت انعکاس در زمره عملیات متوقف شده باید دارای شرایط زیر باشد:
1. اثر با اهمیت بر ماهیت و زمینه اصلی فعالیت
2. قابل تشخیص بودن داراییها، بدهیها، نتایج عملیات و فعالیتهای آن بخش.
نکات مهم
- فروش و جایگزینی منظم داراییها جزء توقف عملیات محسوب نمی شود.
- فروش یا خاتمه عملیات یک بخش که برای بهسازی تولید یا صرفه جویی در هزینه صورت گرفته، بخشی از عملیات در حال تداوم محسوب می شود.
نحوه ایجاد ذخیره برای عملیات متوقف شده
برای تعهدات ناشی از اتخاذ این تصمیم، که از محل سود عملیاتی آتی بخش یا سود واگذاری داراییهای آن جبران پذیر نباشد، ذخیره در حسابها منظور می شود. برای تعیین ذخیره موارد زیر در نظر گرفته می شود:
- هزینه پایان خدمت دسته جمعی کارکنان
- هزینه ادامه همکاری و کارکنان اصلی طی دوره کاهش عملیات
- زیان فروش داراییها
- مطالبات مشکوک الوصول ناشی از تصمیم به توقف عملیات
- زیان ناشی از جرایم قراردادها
شواهد ایجاد تعهد
- اعلام رسمی برنامه توقف
- شروع عملی برنامه توقف یا وجود شرایط اجباری توقف
- قصد فروش در غیاب قراردادهای الزام آور بیانگر ایجاد تعهد نیست.
نحوه انعکاس در صورتهای مالی
نتایج عملیات بخش متوقف شده از جمله سود یا زیان حاصل از واگذاری آن بخش به طور مجزا در صورت سود و زیان منعکس می شود. درآمدها و هزینه های بخش متوقف شده در سرفصلهای مربوط و ترجیحا در متن صورت سود و زیان جداگانه نمایش می یابد. همچنین سود یا زیان حاصل از واگذاری بخش متوقف شده پس از تهاتر ذخایر منتقل شده از سال قبل، پس از سود( زیان) عملیاتی منعکس می شود.
افشای اطلاعات در یادداشتهای توضیحی
- مشخصات بخشی از واحد تجاری که در نظر است متوقف شود،
- تاریخ موثر توقف فعالیت، و
- نحوه توقف (فروش یا کنارگذاری).
اقلام غیر مترقبه
اقلامی با اهمیت نسبی و بسیار غیر معمول است که منشا آن رویدادهایی خارج از فعالیتهای عادی شرکت بوده و از این رو انتظار نمی رود به طور مکرر یا منظم تکرار شود. مثل زیان ناشی از بلایای طبیعی یا مصادره داراییها.
نکته: آنچه برای یک واحد تجاری غیر مترقبه است، لزوما برای واحد تجاری دیگر غیر مترقبه نیست.
نحوه برخورد
اقلام غیرمترقبه و مالیات آن باید در صورت سود و زیان جداگانه ارائه و دریادداشتهای توضیحی به گونه مناسب تشریح شود. سهم اقلیت از اقلام غیر مترقبه مجزا نشان داده می شود.
مالیات اقلام غیرمترقبه
مالیات یکبار با احتساب و بار دیگر بدون احتساب اقلام غیرمترقبه محاسبه و تفاوت دو رقم مالیات اقلام غیرمترقبه تلقی می شود.
تغییر در برآوردهای حسابداری
برای تهیه صورتهای مالی برآورد اعداد و ارقام اجتناب ناپذیر است. با وقوع رویدادهای جدید، حصول تجربه بیشتر یا دستیابی به اطلاعات اضافی، تغییر در برآوردهای قبلی ایجاد می شود. نباید به تغییر در برآوردها سیر قهقرایی داد و ارقام سنوات قبل را تجدید نظر کرد.
- تغییر در برآورد ممکن است صرفا بر دوره جاری اثر داشته باشد. مثل: کمبود ذخیره هزینه آب و برق یا ذخیره م.م
- تغییر در برآورد ممکن است بر دوره جاری و دوره های آتی تاثیر داشته باشد.مثل: تغییر عمر مفید داراییهای ثابت
تعدیلات سنواتی
- تعدیلاتی با اهمیت نسبی است که به سنوات قبل مربوط می شود و از تغییر رویه حسابداری یا اصلاح اشتباهات اساسی ناشی می گردد. تعدیلات سنواتی، اصلاحات تکرار شونده معمول و تعدیل برآورد مالی انجام شده در سنوات قبل را شامل نمی شود.
- تعدیلات سنواتی موجب ارائه مجدد ارقام صورتهای مالی سال قبل و تعدیل مانده سود( زیان) انباشته اول دوره می شود
دلایل تغییر در رویه های حسابداری
- ارائه مطلوبتر صورتهای مالی
- الزامات قوانین آمره
- انتشار استانداردهای حسابداری جدید
آثار مالی تغییر در رویه‌های حسابداری
- سال مورد گزارش: صورت سود و زیان
- سالهای قبل: تعدیلات سنواتی
اشتباهات اساسی
اشتباهاتی که در دوره مالی جاری کشف شده و از چنان اهمیتی برخودار است که تصویرمطلوب صورتهای مالی منتشره یک یا چند دوره مالی گذشته را مخدوش کرده و در نتیجه آن را فاقد اعتبار می سازد، به گونه ای که چنانچه این اشتباهات در زمان انتشار صورتهای مالی مربوطه کشف می شد، از انتشار صورتهای مالی حاوی چنین اشتباهاتی خود داری می گردید.
- اشتباهات ریاضی
- اشتباه در اعمال رویه های حسابداری
- تعبیر نادرست یا نادیده گرفتن واقعیتهای موجود در زمان تهیه صورتهای مالی
- تغییر از یک رویه غیر استاندارد حسابداری به یک رویه استاندارد
- موارد تقلب
اطلاعاتی که باید در متن صورت سود و زیان یا در یادداشتهای توضیحی ارائه شود:
- افشای اقلام هزینه های عملیاتی بر اساس ماهیت هزینه ها
- هزینه استهلاک
- هزینه پرسنلی
- هزینه مواد
- سود اعلام شده یا پیشنهادی هر سهم
طبقه بندی بر مبنای کارکرد هزینه
** | فروش | |
(**) | بهای تمام شده کالای فروش رفته | |
** | سود ناویژه | |
** | سایر درآمدهای عملیاتی | |
(**) | هزینه های عمومی، اداری و فروش | |
(**) | سایر هزینه های عملیاتی | |
** | سود عملیاتی |
طبقه‌بندی برمبنای ماهیت هزینه
** | فروش |
| |||||
** | سایر درآمدهای عملیاتی |
| |||||
** | تغییر موجودی کالای ساخته شده و کالای در جریان ساخت
| ||||||
** | مواد مصرف شده |
| |||||
** | هزینه دستمزد | ||||||
** | هزینه استهلاک | ||||||
** | سایر هزینه های عملیاتی |
| |||||
(**) | جمع هزینه های عملیاتی |
| |||||
** | سود عملیاتی |
| |||||
حساب سود وزیان انباشته
بلافاصله پس از صورت سود و زیان دوره ارائه می شود. | ||
اجزای تشکیل دهنده: | ||
** | سود یا زیان اول دوره | |
** | سود یا زیان دوره | |
** | تعدیلات سنواتی | |
** | مبالغ انتقالی از سایر سرفصلهای حقوق صاحبان سهام | |
سود قابل تقسیم و تخصیص | ||
** | سود سهام پیشنهادی | |
(**) | مبالغ انتقالی به اندوخته های جاری( قانونی) و اختیاری | |
سود انباشته پایان دوره | ||
تغییرات حقوق صاحبان سهام
ابزار ارائه | شرح |
گردش سود و زیان | سود (زیان) انباشته |
یادداشتهای توضیحی | اندوخته ها |
یادداشتهای توضیحی | سایر اقلام (سرمایه و صرف سهام و ...) |
مستقیما در حقوق صاحبان سهام صورت سود و زیان جامع | موارد خاص:
|
تاریخ اجرا
الزامات این استاندارد در مورد کلیه صورتهای مالی که دوره مالی آنها از تاریخ 1380/01/01 و بعد از آن شروع می‌شود، لازم‌الاجراست.
مطابقت با استانداردهای بین‌المللی حسابداری
با اجرای الزامات این استاندارد، مفاد استاندارد بین‌المللی حسابداری شماره 8 باعنوان سود یا زیان خالص دوره، اشتباهات با اهمیت و تغییرات در رویه‌های حسابداری نیز رعایت می‌شود.
