این استاندارد باید برای حسابداری درآمد عملیاتی حاصل از معاملات و رویدادهای روبرو بکار گرفته شود: فروش کالا ارائـه خدمات استفاده دیگران از داراییهای واحد تجاری که مولد سود تضمین شده، درآمد حق امتیاز و سود سهام است.
هدف استاندارد حسابداری شماره 3
این استاندارد باید برای حسابداری درآمد عملیاتی حاصل از معاملات و رویدادهای زیر بکار گرفته شود:
- فروش کالا
- ارائـه خدمات
- استفاده دیگران از داراییهای واحد تجاری که مولد سود تضمین شده، درآمد حقامتیاز و سود سهام است.
در این استاندارد، درآمـد عملیاتی حاصل از موارد زیر مطرح نمی‌شود
الف. سود سهام حاصل از سرمایه‌گذاریهایی که به روش ارزش ویژه به حساب گرفته می‌شود،
ب. پیمانهای بلندمدت،
ج. قراردادهای اجاره،
د. کمکهای بلاعوض و سایر کمکهای مشابه دولتی،
ﻫ. قراردادهای بیمه در شرکتهای بیمه،
و. شناخت اولیه تولید کشاورزی و شناخت اولیه و تغییرات ارزش منصفانه داراییهای زیستی غیرمولد مربوط به فعالیت کشاورزی،
ز. استخراج مواد معدنی، و
ح. تغییر ارزش سایر داراییهای جاری از قبیل سرمایه‌گذاریها (در مؤسسات تخصصی سرمایه‌گذاری) یا سرمایه‌گذاری در املاک در واحدهای تجاری که به خرید و فروش املاک اشتغال دارند.
ط. درآمد ناشی از فعالیتهای ساخت املاک.
درآمد استاندارد
عبارت است از افزایش در حقوق صاحبان سرمایه بجز مواردی که به آورده صاحبان سرمایه مربوط می‌شود.
درآمد عملیاتی
عبارت است از افزایش در حقوق صاحبان سرمایه، بجز موارد مرتبط با آورده صاحبان سرمایه، که از فعالیتهای اصلی و مستمر واحد تجاری ناشی شده باشد.
ارزش منصفانه
مبلغی است که خریداری مطلع و مایل و فروشنده‌ای مطلع و مایل می‌توانند در معامله‌ای حقیقی و در شرایط عادی، یک دارایی را در ازای مبلغ مزبور با یکدیگر مبادله کنند.
اندازه‌گیری درآمد عملیاتی
درآمد عملیاتی باید به ارزش منصفانه مابه‌ازای دریافتی یا دریافتنی پس از کسر تخفیفات تجاری اندازه‌گیری شود.
اندازه‌گیری درآمد
در مواردی که واحد تجاری به نمایندگی از دیگران (مثل دولت) وجوهی مانند مالیات بر ارزش افزوده دریافت می کند، این اقلام درآمد واحد تجاری محسوب نمی‌شود هر چند که این جریانهای نقدی همراه با درآمد به واحد تجاری وارد شود.
مبلغ اضافه دریافتی به دلیل موکول شدن جریان وجوه نقد به آینده درآمد عملیاتی فروشنده محسوب نمی‌شود.
در صورتی که بهای فروش نقدی نامشخص باشد، برای محاسبه ارزش منصفانه مابه ازایی که دریافت خواهد شد، دریافتیهای آتی به نرخ سود رایج تنزیل می گردد. تفاوت بااهمیت بین مبلغ اسمی مابه ازای دریافتنی و بهای فروش نقدی یا ارزش فعلی محاسبه شده به عنوان سود تضمین شده شناسایی می‌شود.
درآمد ناشی از فروش کالا
- درآمد فروش
- درآمد ارائه خدمات
- درآمد ناشی از استفاده دیگران از منابع شرکت
درآمد عملیاتی حاصل از فروش کالا باید زمانی شناسایی شود که کلیه شرایط زیر تحقق یافته باشد:
- مبلغ درآمد عملیاتی را بتوان به گونه‌ای اتکاپذیر اندازه‌گیری کرد
- جریان منافع اقتصادی مرتبط با معامله فروش به درون واحد تجاری محتمل باشد
- مخارجی را که درارتباط با کالای فروش رفته تحمل‌شده یا خواهد شد بتوان به گونه‌ای اتکاپذیر اندازه‌گیری کرد.
- واحد تجاری مخاطرات و مزایای عمده مالکیت کالای مورد معامله را به خریدار منتقل کرده باشد.
- واحد تجاری هیچ دخالت مدیریتی مستمر درحدی که معمولاً با مالکیت همراه است یا کنترل مؤثری نسبت به کالای فروش رفته اعمال نکند.
نمونه‌هایی از حفظ مزایا و مخاطرات توسط فروشنده که در این صورت معامله فروش تلقی نمی‌شود و درآمد شناسایی نمی گردد:
- واحد تجاری تعهداتی را در ارتباط با عملکرد غیر مطلوب مورد معامله، که توسط مفاد نامه کالای فروش رفته پوشش نیافته است، به عهده گیرد.
- دریافت ما به ازای مربوط به فروش، مشروط به تحصیل درآمد توسط خریدار از محل فروش کالای مورد معامله باشد.
- عملیات نصب، بخش عمده ای از مبلغ قرارداد فروش کالا را تشکیل دهد و این خدمات توسط فروشنده بطور کامل انجام نشده باشد.
- خریدار حق فسخ معامله را بر اساس قرارداد داشته باشد و فروشنده در مورد برگشت احتمالی کالای فروش رفته مطمئن نباشد.
فروش همراه با حق برگشت
- اگر فروشنده نتواند با اطمینان معقول احتمال برگشت کالا را مشخص کند، معامله فروش محسوب نمی‌شود.
- اگر مبلغ کالای برگشتی در آینده قابل برآورد باشد میتوان فروش را ثبت کرد.
نحوه ثبت
- هزینه های خدمات پس از فروش: طبق اصل تطابق باید در دوره فروش ثبت شوند و برای خدمات تحقق نیافته ذخیره منظور شود.
- اختیار برگشت کالا: در صورت با اهمیت بودن ذخیره برگشت کالا منظور می‌شود. در صورتیکه ریسک مرتبط با برگشت کالا چشمگیر باشد نمی‌توان فروش را بلافاصله شناسایی کرد.
شناسایی درآمد حق اشتراک نشریات
سوال اینجاست که آیا نشریات دارای ارزش مشابه در یک دوره زمانی هستند؟
در صورتیکه جواب:
- بله: شناخت درآمد در طول مدت اشتراک و براساس روش خط مستقیم
- خیر: شناسایی درآمد بر مبنای نسبت قیمت فروش کلیه نشریات ارسال شده به کل قیمت فروش اقلام مورد اشتراک
فروش کالا – موارد خاص
فروش همراه با تاخیر در تحویل کالا در صورتی درآمد شناسایی می‌شود که:
- تحویل کالا محتمل باشد،
- کالا آماده تحویل به خریدار باشد،
- خریدار خواهان تاخیر در تحویل کالا باشد،
- شرایط معمول پرداخت برقرار باشد.
ارسال مشروط: در صورتیکه کالا به شرط نصب یا بازرسی فروخته شود تا زمانیکه مشتری کالا را تحویل نگرفته و نصب و بازرسی خاتمه نیافته درآمد شناسایی نمی‌شود.
حق برگشت کالا: اگر فروشنده در مورد امکان برگشت کالا اطمینان نداشته باشد تا زمانی که کالا مورد پذیرش خریدار قرار نگیرد یا مهلت برگشت کالا به اتمام نرسد درآمد شناسایی نمی‌شود.
کالای امانی
- امانت دهنده
کالای امانی جزء موجودی امانت دهنده است.
- امانت گیرنده
نماینده فروش کالا یا نگهدارنده کالا تا زمان استرداد در آینده
درآمد ناشی از ارائه خدمات
درآمد عملیاتی حاصل از ارائه خدمات باید زمانی شناسایی شود که کلیه شرایط زیر تحقق یافته باشد:
- مبلغ درآمد عملیاتی را بتوان به گونه‌ای اتکاپذیر اندازه‌گیری کرد.
- جریان منافع اقتصادی مرتبط با معامله فروش به درون واحد تجاری محتمل باشد.
- مخارجی را که درارتباط با کالای فروش رفته تحمل‌شده یا خواهد شد بتوان به گونه‌ای اتکاپذیر اندازه‌گیری کرد.
- میزان تکمیل معامله به گونه‌ای اتکاپذیر قابل اندازه‌گیری باشد.
نمونه هایی از شناخت درآمد خدمات
خدمات حسابداری و حسابرسی: در صورتیکه قرارداد بیش از یک دوره مالی باشد می توان از روشهای ارزیابی کار انجام شده یا نسبت خدمات انجام شده به کل خدمات قابل ارائه و یا هزینه های انجام شده تا آن تاریخ نسبت به کل مخارج خدمات برای شناسایی درآمد استفاده کرد
اجرت نصب: اجرت نصب با توجه به میزان تکمیل عملیات نصب به عنوان درآمد شناسایی می‌شود، مگر اینکه اجرت نصب از بهای فروش محصول تفکیک پذیر نباشد که در این صورت اجرت مربوط همزمان با فروش کالا شناسایی می‌شود.
درآمد خدمات پس از فروش: در صورتیکه مبلغ آن از فروش قابل تفکیک باشد شناخت آن طی دوره ارائه خدمت انجام می‌شود.
حق الزحمه کارگزاران تبلیغات: زمانی شناسایی می‌شود که تبلیغات مورد نظر از رسانه ها پخش شده باشد.
نمایندگیهای بیمه: درآمد کارمزد نماینده گیهای بیمه که مستلزم انجام خدمات اضافی توسط کارگزار نیست در تاریخ موثر شروع یا تجدید بیمه نامه های مربوط شناسایی می‌شود.
ورودیه: درآمد همزمان با برگزاری رویداد شناسایی می‌شود.
شهریه: درآمد در طول دوره آموزش و پس از انجام خدمات آموزشی شناسایی می‌شود.
درآمد ناشی از استفاده دیگران از منابع شرکت
- سود سهام
- درآمد حقامتیاز
- سود تضمین شده
شرایط عمومی
- مبلغ درآمد عملیاتی را بتوان به گونه‌ای اتکاپذیر اندازه‌گیری کرد.
- جریان منافع اقتصادی مرتبط با معامله فروش به درون واحد تجاری محتمل باشد.
افشا
واحد تجاری باید موارد زیر را در یادداشتهای توضیحی افشا کند:
الف. رویه‌های حسابداری مورد استفاده برای شناخت درآمد عملیاتی باتوجه به الزامات استاندارد حسابداری شماره 1 با عنوان " نحوه ارائه صورتهای مالی“، و
ب. مبلغ هر یک از طبقات عمده درآمد عملیاتی شناسایی شده طی دوره ناشی از موارد زیر:
- فروش کالا،
- ارائه خدمات،
- سود تضمین شده،
- درآمد حقامتیاز،
- سود سهام، و
ج. مبلغ درآمد عملیاتی حاصل از مبادلـه کالا یا خدمات که در هر یک از طبقات عمده درآمد عملیاتی منظور شده است.
